Roční odměny zaměstnanců – účetní a daňový pohled

Jak zachytit roční odměny v účetnictví a jaký to má daňový dopad?

Otázkou je, zda nám náklad v podobě ročních odměn ovlivní základ daně z příjmu již v roce, na který jsou odměny vázány, nebo až v roce, kdy jsou tyto odměny skutečně vyplaceny. Pro získání odpovědi bude zásadní skutečnost, zda se jedná u konkrétních zaměstnanců o nárokovou složku mzdy nebo nenárokovou složku mzdy.

Nenároková složka mzdy

O nenárokové složce mzdy hovoříme v případě, kdy zaměstnanec v pracovní smlouvě nemá stanoven právní nárok na výplatu odměn. Tzn. nenároková složka mzdy poskytuje zaměstnanci nárok na stanovené plnění, jen pokud o jejím přiznání a o její výši rozhodne zaměstnavatel, a to bez ohledu na splnění předpokladů, na jejichž splnění je odměna vázána.

Pokud se bude jednat o odměny, které jsou nenárokovou složkou mzdy, budeme v účetnictví tvořit účetní rezervu, která bude v roce tvorby daňově neuznatelným nákladem a základ daně nám ovlivní až skutečný výdaj v roce vyplacení odměn.

Jak vyplývá z judikátu NSS (ze dne 31.3.2011, č.j. 8 Afs 35/2010 – 106), právní nárok na odměny v tomto případě není dán pouze splněním sjednaných podmínek, ale k jejímu přiznání a následně k vyplacení, je zapotřebí rovněž návrh a schválení této mzdy určenou osobou a schválení auditovaného hospodářského výsledku za příslušný rok představenstvem společnosti. Nepochybně může nastat situace, kdy odměna nebude vyplacena vůbec.

Bohužel se často setkávám s případy, kdy účetní rezervy nejsou tvořeny vůbec. V takovém případě je ovšem porušována základní zásada akruálního principu, vycházející ze zákona o účetnictví, dle které musíme zachovat věcnou a časovou souvislost nákladů a výnosů a dále porušení zásady opatrnosti, kdy musíme zachytit pravděpodobné budoucí závazky či výdaje.

Nároková složka mzdy

O nárokovou složku mzdy se bude jednat v případě, kdy má zaměstnanec v pracovní smlouvě stanoven právní (vymahatelný) nárok na roční odměny. Tj. zaměstnavatel je povinen tento nárok v určité výši uspokojit, jestliže zaměstnanec splní stanovené předpoklady a podmínky. V takovém případě firmě vznikl závazek v roce, ke kterému se odměna váže, jen nezná přesnou výši závazku. Tento závazek účtujeme pomocí dohadné položky pasivní. Tento dohad je daňově uznatelným nákladem v roce, ke kterému se odměny vážou, bez ohledu na okamžik jejich vyplacení.

Zkusme se blíže podívat na definici nárokové složky mzdy. Dovolím si zde shrnout závěry NSS, č.j. 8 Afs 1/2012-58. V tomto případě projednával soud případ žalobce, firmy vyrábějící textilie, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v HK. Předmětem sporu bylo tvrzení firmy, žalobce, že se v předmětu sporu jednalo o nárokovou složku mzdy a byla tedy správně zaúčtována dohadná položka. Soud dal v tomto případě za pravdu žalobci a zrušil předchozí rozhodnutí soudu.

Jak vyplývá z výše uvedeného judikátu, zaměstnanec měl stanoven v pracovní smlouvě rozpis ukazatelů pro poskytování roční hmotné zainteresovanosti, hodnotová rozpětí a současně výši přiznané odměny při jejich dosažení. Kritéria pro výpočet byla dána předem a nárok na odměnu vznikl splněním těchto podmínek. Schválení příslušnými osobami mělo v tomto případě dle soudu jen deklaratorní význam. Soud se v rozsudku vyslovil, že je rozdíl mezi případem, kdy je ve zdaňovacím období uskutečněno plnění a dosud není známa výše, a případem, kdy je zatím nejisté, zda mzdový náklad v podobě odměn vznikne. Dále zdůraznil, že pro posouzení okamžiku vzniku nároku zaměstnance na odměnu není určující jen prostý souhlas nadřízeného, ale charakter tohoto rozhodnutí, a to konkrétně skutečnost, zda je konstitutivní nebo deklaratorní povahy.